Arsa sahipleri ile vergi idaresi arasında arsa payı karşılığında bağımsız bölümler (konut, işyeri) edinilmesinin katma değer vergisine tabi olup olmadığı uyuşmazlık konusu olmaktan çıktı. Katma Değer Vergisi Kanununun 2. maddesinin (5) numaralı fıkrasına, 7104 sayılı Kanunun 1 nci maddesiyle eklenen hükümle arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış sayılacağı hükme bağlandı. Arsa karşılığı inşaat sözleşmeleri tranpa sayılması ile vergi idaresi, mükellef ve yargı arasındaki uyuşmazlıklar da son bulacaktır.
ARSA BİR İŞLETMEYE KAYITLI VEYA ARSA SAHİBİ ARSA ALIM SATIM İŞİ YAPIYORSA
Arsanın bir iktisadi işletmenin aktifine, bilançosuna yani defterine kayıtlı ise veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutat (alışılmış) ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan arsa payı teslimi katma değer vergisine tabidir.
Bu durumda matrah yani verginin üzerinden hesaplandığı miktar, trampa edilen arsa payı ve diğer malların her birinin emsal bedelidir. Kısmi trampada yani trampa edilen mala karşılık bu malla birlikte başka şeyler veya para alınıyorsa, emsal bedel bu değerlerinin toplamından oluşur. Yani arsasını müteahhide veren mükellef karşılığında kat, daire ya da işyeri alabileceği gibi bir miktar para ya da başka bir eşya da alabilir. Bu takdirde emsal bedel bu şeylerin tamamının toplam bedeli üzerinden hesaplanacaktır.
Malın tasarruf hakkının mutlaka bir bedel karşılığı devredilmesi de şart değildir. Bedelsiz teslimler için de (hibe gibi) emsal bedel tespit edilecektir. Emsal bedel konusunda aşağıda ayrıca açıklama yapılacaktır.
ARSA SAHİBİNE KALAN BAĞIMSIZ BÖLÜMLERİN DEĞERİ
Müteahhit arsa payı karşılığında inşa ettiği ve arsa sahibine vereceği bağımsız bölümlerin (konut ya da işyeri) katma değer vergisine esas olacak değeri nasıl hesaplanacak?
Bu konuda Katma Değer Vergisi Kanununun 27/6 ve Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasındaki maliyet bedeli esasına göre değer tespiti yapılacaktır. Maliyet müteahhidin defter ve belgelerinden tespit edilen inşaat için yaptığı giderlerden oluşmaktadır. Gelir İdaresi uygulamasına göre; tespit edilen maliyet değerlerine toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedel tespit edileceği yönündedir.
Ancak, müteahhidin arsa sahiplerine bıraktığı konut ve işyerleri gerçek bir satış işlemi sayılmayacağı nedenleriyle yani toptan ya da perakende satış sayılmayacağından i% 5 veya % 10 kar ilavesi söz konusu olmayacağını düşünmekteyim.
Buna göre; arsa karşılığı inşaat işlerinde katma değer vergisine esas olacak emsal bedel, Çevre ve Şehircilik Bakanlığı tarafından belirlenen asgari inşaat m2 maliyet bedelinden az olmamak üzere fiili maliyet bedeli olmalıdır.
Ayrıca, arsa sahibine kalacak konut veya işyerlerine ilişkin arsa payının müteahhide devri söz konusu olmadığından, arsa sahibine bırakılacak konut veya işyerlerinin maliyet bedelinin tespitinde arsa payı da dikkate alınmayacaktır.
İNŞAATIN BİTMESİ VE VERGİYİ DOĞURAN OLAY
Katma Değer Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde vergiyi doğuran olayın hukuki şartları, vergiye tabi işlemlerin özelliklerine göre ayrı ayrı tayin ve tespit edilmiştir. Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa payı karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birim inşaatlarının bittiği tarih itibariyle arsa sahibine teslim edilmiş sayılır. Aşağıdaki özellikli durumlar da bulunmaktadır.
Resmi gazete’nin 3 Temmuz 2017 tarih ve 30113 sayısında yayınlanan Planlı Alanlar İmar Yönetmeliği’nin 64 ncü ve izleyen maddelerinde yapı kullanma izin belgesi ile ilgili işlemler hükme bağlanmıştır. Buna göre; fen ve sağlık kurallarına uygun olarak yapılıp yapılmadığını, mevzuata uygun malzeme kullanılıp kullanılmadığını belirten raporlara istinaden yapı kullanma izni verileceği, yapı izin belgesinin verildiği tarih inşaatın bitim tarihi olduğu açıklanmıştır.
Ancak, Ülkemizde yapı kullanma belgesi alınmayan binaların olması onları inşa edip satanların vergi dışı tutulmasını gerektirmiyor. Yani vergiyi doğuran olayın kanunlarla uygun olmaması ve hatta yasak olması mükellefiyetine ve vergi sorumluluğuna engel olmayacağı Vergi Usul Kanunu’nun 9 ncu maddesi hükmü gereğidir.
Duraksamaya neden olan uygulamalardan birisi de; bağımsız bölüm tesliminde önce kurulan kat irtifakı ile vergiyi doğuran olayın meydana gelip gelmediğidir. Uygulamada konut ya da işyerleri inşaatlarının yapı kullanma izin belgesi ya da fiili teslim tarihinden önce de kat irtifakı tesis edildiği bilinmektedir. Kat irtifakı düzenlenmesi tek başına vergiyi doğuran olay için yeterli değildir. Ancak, kat irtifakının tesis edilmiş olması fatura düzenlenmesine engel değildir.
Ancak, indirimli oranda katma değer vergisi uygulaması ve muhasebe işlemleri için inşaatin fiilen bitmesi veya yapı kullanma izin belgesinin alınması gerekir.
EŞ ZAMANLI FATURA DÜZENLEMESİ
İnşaat bitirilip yapı kullanma izni veya fiili kullanım gerçekleştiğinde Vergi Usul Kanununun ile ilgili hükümler de işlemeye başlar. Vergi Usul Kanununun 229 uncu maddesinde fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olarak tanımlanmıştır. Kanunun 231 inci maddesinin 5 numaralı bendinde de faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmemiş faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacaktır.
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2 nci maddesi uyarınca indirimli orana tabi konut teslimlerinden dolayı yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin iadesi ise konutun fiilen teslim edildiği tarihte talep edilebilecektir. Dolayısıyla kat irtifakı veya kat mülkiyeti tesis edilmesi ve faturanın önceden düzenlenmesi konutun fiili tesliminden önce katma değer vergisinin iade edilmesi mümkün değildir.
Kat karşılığı inşaat sözleşmelerine istinaden, arsa sahibine kalan bağımsız bölümler için arsa sahibinin göstereceği üçüncü kişilere tesliminde, müteahhit tarafından üçüncü kişilere fatura düzenlemesi söz konusu değildir. Arsa sahipleri vergi mükellefi iseler hisselerine ait bağımsız bölümler için müşterilerine fatura düzenleyeceklerdir.
Müteahhit ile arsa sahibi arasında yukarıdaki esaslar doğrultusunda kullanma izni ya da fiili teslimin yapıldığı tarihi izleyen 7 gün içinde eş zamanlı olarak fatura düzenleyeceklerdir.
MÜTEAHHİT ARSA SAHİBİNDE KDV TALEP EDECEK Mİ?
Yargıtay karalarında arsa karşılığı inşaat sözleşmelerini ‘’götürü bedelli sözleşme’’ kabul etmektedir. Eğer sözleşmede ayrıca tarafların biri birine katma değer vergisi ödeyeceklerine dair bir hüküm yoksa, müteahhit arsa sahibinden teslim ettiği bağımsız bölümler için katma değer vergisi talep edemeyecektir.
Ancak, sözleşmede açıkça katma değer vergisi taraflarca biri yek diğerine ödeyeceğine dair hüküm yani, ‘’katma değer vergisi hariç’’ ibaresi varsa taraflar biri diğerinden katma değer vergisi hesaplayarak talep edebileceklerdir.
ARIZİ (SÜREKLİ OLMAYAN) ARSA PAYI KARŞILIĞI BAĞIMSIZ BÖLÜM EDİNİMİ KDV’YE TABİ DEĞİLDİR
Bir şahsı işletmesinde veya herhangi bir işletmenin bilançosunda yani aktifinde bulunmayan ve arsa sahibinin gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi (sürekli olmayan) bir faaliyet olarak arsa payını konut veya işyeri karşılığında müteahhide verilmesinde katma değer vergisi uygulanmayacaktır.
